Como deve ser reconhecida a transação inicial em moeda estrangeira?

Aprova a NBC TSP 24 - Efeitos das Mudan�as nas Taxas de C�mbio e Convers�o de Demonstra��es Cont�beis.

O Conselho Federal de Contabilidade, no exerc�cio de suas atribui��es legais e regimentais e com fundamento no disposto na al�nea "f" do Art. 6� do Decreto- Lei n� 9.295/1946, alterado pela Lei n� 12.249/2010,

Faz saber que foi aprovada em seu Plen�rio a seguinte Norma Brasileira de Contabilidade (NBC):

NBC TSP 24 - EFEITOS DAS MUDAN�AS NAS TAXAS DE C�MBIO E CONVERS�O DE DEMONSTRA��ES CONT�BEIS

Objetivo

1. A entidade pode manter atividades em moeda estrangeira de duas formas: pode realizar transa��es em moedas estrangeiras ou possuir opera��es no exterior. Al�m disso, a entidade pode apresentar suas demonstra��es cont�beis em moeda estrangeira. O objetivo desta Norma � estabelecer como incluir transa��es em moeda estrangeira e opera��es no exterior nas demonstra��es cont�beis da entidade e como converter demonstra��es cont�beis para outra moeda de apresenta��o.

2. Os principais pontos envolvem (a) quais taxas de c�mbio devem ser utilizadas e (b) como reportar os efeitos das mudan�as nas taxas de c�mbio nas demonstra��es cont�beis.

Alcance

3. A entidade que elabora e apresenta demonstra��es cont�beis, de acordo com o regime de compet�ncia, deve adotar esta Norma:

(a) na contabiliza��o de transa��es e saldos em moedas estrangeiras, exceto para transa��es com derivativos e instrumentos financeiros;

(b) na convers�o da demonstra��o do resultado e do balan�o patrimonial de entidades no exterior que est�o inclu�das nas demonstra��es cont�beis da entidade por meio da consolida��o ou pela aplica��o do m�todo da equival�ncia patrimonial; e

(c) na convers�o da demonstra��o do resultado e do balan�o patrimonial para outra moeda de apresenta��o.

4. Esta Norma tamb�m se aplica quando a entidade converte os montantes relativos aos derivativos em sua moeda funcional para sua moeda de apresenta��o.

5. Esta Norma n�o se aplica ao procedimento de hedge accounting para elementos de moeda estrangeira, incluindo o hedge de investimento l�quido em entidade no exterior.

6. Esta Norma aplica-se �s entidades do setor p�blico, conforme o alcance definido na NBC TSP ESTRUTURA CONCEITUAL.

7. (N�o convergido).

8. Esta Norma se aplica � apresenta��o das demonstra��es cont�beis em moeda estrangeira e estabelece exig�ncias a serem observadas para que as demonstra��es cont�beis resultantes possam ser consideradas em conformidade com as NBCs TSP. Para convers�es de informa��es financeiras em moeda estrangeira que n�o cumpram essas exig�ncias, esta Norma especifica as informa��es a serem divulgadas.

9. Esta Norma n�o se aplica � apresenta��o da demonstra��o dos fluxos de caixa para aqueles advindos de transa��es em moeda estrangeira ou para a convers�o de fluxos de caixa da entidade no exterior (ver NBC TSP 12 - Demonstra��o dos Fluxos de Caixa).

Defini��es

10. Os termos a seguir s�o utilizados nesta Norma com os seguintes significados:

Taxa de fechamento � a taxa de c�mbio � vista vigente na data das demonstra��es cont�beis.

Varia��o cambial � a diferen�a resultante da convers�o de determinado valor de uma moeda para outra, a diferentes taxas de c�mbio.

Taxa de c�mbio � a taxa para efetuar trocas entre duas moedas.

Moeda estrangeira � a moeda diferente da moeda funcional da entidade.

Entidade no exterior pode ser uma controlada, coligada, empreendimento controlado em conjunto ou filial da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis, cujas atividades s�o baseadas ou conduzidas em pa�s ou moeda diferente dessa entidade.

Moeda funcional � a moeda do ambiente econ�mico principal em que a entidade opera.

Itens monet�rios s�o unidades de moeda mantidas em caixa, direitos a serem recebidos e obriga��es a serem pagas em quantia fixa ou determin�vel de moeda.

Investimento l�quido em entidade com opera��es no exterior � o valor da participa��o da entidade investidora no patrim�nio l�quido da entidade com opera��o no exterior.

Moeda de apresenta��o � a moeda na qual as demonstra��es cont�beis s�o apresentadas.

Taxa de c�mbio � vista � a taxa normalmente utilizada para liquida��o imediata das opera��es de c�mbio.

Moeda funcional

11. O ambiente econ�mico principal no qual a entidade opera �, em geral, aquele em que ela fundamentalmente gera e utiliza caixa. A entidade deve considerar os seguintes fatores na determina��o de sua moeda funcional:

(a) a moeda:

(i) que � gerada a partir de receitas, tais como tributos, doa��es e multas;

(ii) que mais influencia os pre�os de bens e servi�os (geralmente, � a moeda na qual o pre�o de venda de seus produtos e servi�os s�o determinados e estabelecidos); e

(iii) do pa�s cuja concorr�ncia e regula��o mais influenciam a determina��o do pre�o de venda de seus produtos e servi�os;

(b) a moeda que mais influencia m�o de obra, material e outros custos para o fornecimento de produtos ou servi�os (geralmente � a moeda na qual tais custos s�o determinados e estabelecidos).

12. Os seguintes fatores podem servir como evid�ncias para determinar a moeda funcional da entidade:

(a) a moeda na qual s�o obtidos os recursos das atividades de financiamento (por exemplo, emiss�o de t�tulos de d�vida ou a��es);

(b) a moeda na qual os recursos gerados pelas atividades operacionais s�o normalmente acumulados.

13. Os seguintes fatores adicionais devem ser considerados na determina��o da moeda funcional de entidade com opera��es no exterior, e se a moeda funcional dessa entidade � a mesma que a da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis (a entidade que reporta as demonstra��es cont�beis, nesse contexto, � aquela entidade que possui a entidade com opera��es no
exterior como sua controlada, filial, coligada ou empreendimento controlado em conjunto):

(a) se as atividades da entidade com opera��es no exterior s�o desenvolvidas como extens�o da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis e n�o com grau significativo de autonomia;

(b) se as transa��es com a entidade que reporta as demonstra��es cont�beis ocorrem em propor��o alta ou baixa das atividades da entidade com opera��es no exterior;

(c) se os fluxos de caixa das atividades da entidade com opera��es no exterior afetam diretamente os fluxos de caixa da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis e se est�o prontamente dispon�veis para remessa para esta;

(d) se os fluxos de caixa das atividades da entidade com opera��es no exterior s�o suficientes para cobrir d�vidas existentes e esperadas sem necessidade de aporte de recursos pela entidade que reporta as demonstra��es cont�beis.

14. Quando os indicadores acima estiverem mesclados e a moeda funcional n�o for evidente, a administra��o deve utilizar seu julgamento para determinar a moeda funcional que representa com maior fidedignidade os efeitos econ�micos das transa��es, dos eventos e das condi��es subjacentes. Como parte dessa abordagem, a administra��o deve priorizar os indicadores do item 11 antes de considerar os indicadores dos itens 12 e 13, elaborados para fornecer evid�ncias adicionais para determinar a moeda funcional da entidade.

15. A moeda funcional da entidade deve refletir as transa��es, os eventos e as condi��es relevantes relacionados a ela. Portanto, uma vez determinada, a moeda funcional n�o deve ser alterada a menos que haja mudan�a nas transa��es, nos eventos e nas condi��es subjacentes.

16. Se a moeda funcional for moeda de economia hiperinflacion�ria, as demonstra��es cont�beis da entidade devem ser monetariamente atualizadas. A entidade n�o pode evitar a atualiza��o, adotando como sua moeda funcional uma moeda diferente da moeda funcional determinada com base nesta Norma (tal como a moeda funcional de sua controladora).

Itens monet�rios

17. A caracter�stica essencial de item monet�rio � o direito de receber (ou a obriga��o de entregar) um n�mero fixo ou determin�vel de unidades de moeda. Os exemplos incluem: pens�es e outros benef�cios a empregados a serem pagos em dinheiro; provis�es a serem liquidadas em dinheiro; e dividendos em dinheiro ou outras distribui��es reconhecidas como passivos.

Por outro lado, a caracter�stica essencial de item n�o monet�rio � a aus�ncia do direito de receber (ou da obriga��o de entregar) um n�mero fixo ou determin�vel de unidades de moeda. Os exemplos incluem: valores pagos em adiantamento por bens e servi�os (por exemplo: aluguel antecipado); ativos intang�veis; estoques; ativo imobilizado; e provis�es a serem liquidadas mediante a entrega de ativo n�o monet�rio.

Investimento l�quido em entidade no exterior

18. A entidade pode ter item monet�rio a receber ou a pagar para entidade no exterior. O item para o qual sua liquida��o n�o � prov�vel de ocorrer, nem esteja planejada para futuro previs�vel �, em ess�ncia, parte do investimento l�quido dessa entidade naquela entidade no exterior, devendo ser contabilizado de acordo com os itens 37 e 38. Tais itens monet�rios podem incluir contas a
receber ou empr�stimos a longo prazo, mas n�o incluem contas a receber ou a pagar decorrentes de transa��es comerciais.

19. A entidade que possui item monet�rio a receber ou a pagar de entidade com opera��es no exterior, conforme descrito no item 18, pode ser qualquer entidade controlada da entidade econ�mica (entidade consolidada). Por exemplo, a entidade possui duas controladas, A e B. A controlada B � uma entidade com opera��es no exterior. A controlada A concede empr�stimo � B. O valor a receber por A (concedente do empr�stimo) � parte do investimento l�quido de A em B, se a liquida��o do empr�stimo por B n�o estiver planejada e nem for prov�vel que ocorra em futuro previs�vel. Isso seria tamb�m verdadeiro se a controlada A fosse ela mesma uma entidade no exterior.

Resumo da abordagem exigida por esta Norma

20. Ao elaborar as demonstra��es cont�beis, cada entidade - seja ela entidade individual, entidade que possua entidades no exterior (como entidade controladora) ou entidade com opera��es no exterior (como controlada ou filial) - deve determinar sua moeda funcional, com base nos itens de 11 a 16. A entidade deve converter os itens expressos em moeda estrangeira para sua moeda funcional e divulgar os efeitos de tal convers�o, de acordo com os itens de 23 a 42 e 59.

21. Muitas entidades que reportam as demonstra��es cont�beis s�o compostas de diversas entidades individuais (por exemplo, a entidade econ�mica � formada pela controladora e uma ou mais controladas). V�rios tipos de entidades, participantes, ou n�o, de entidade econ�mica, podem ter investimentos em coligadas ou acordos em conjunto. Elas tamb�m podem ter filiais, ag�ncias ou sucursais. � necess�rio que a demonstra��o do resultado e o balan�o patrimonial de cada entidade individual inclu�da na entidade que reporta as demonstra��es cont�beis sejam convertidas para a moeda utilizada por essa entidade. Esta Norma permite que a moeda de apresenta��o da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis seja qualquer moeda (ou moedas). As demonstra��es do resultado e o balan�o patrimonial de qualquer entidade individual dentro da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis, cuja moeda funcional difere da moeda de apresenta��o utilizada, devem ser convertidas com base nos itens de 43 a 59.

22. Esta Norma tamb�m permite � entidade individual que elabora suas demonstra��es cont�beis ou � entidade que elabora suas demonstra��es cont�beis separadas, de acordo com a NBC TSP 16 - Demonstra��es Cont�beis Separadas, apresentar essas demonstra��es em qualquer moeda (ou moedas). Caso a moeda de apresenta��o das demonstra��es cont�beis seja diferente da moeda funcional, a demonstra��o do resultado e o balan�o patrimonial tamb�m devem ser convertidos para a moeda de apresenta��o, conforme os itens de 43 a 59.

Apresenta��o de transa��o em moeda estrangeira em moeda funcional Reconhecimento inicial

23. A transa��o em moeda estrangeira � aquela expressa ou que exige liquida��o em moeda estrangeira, incluindo transa��es que surgem quando a entidade:

(a) compra ou vende produtos ou servi�os, cujo pre�o � expresso em moeda estrangeira;

(b) obt�m ou concede empr�stimos, quando os valores a pagar ou a receber s�o expressos em moeda estrangeira; ou

(c) de alguma outra forma, adquire ou aliena ativos, ou incorre ou liquida passivos expressos em moeda estrangeira.

24. A transa��o em moeda estrangeira deve ser registrada, no seu reconhecimento inicial, pela moeda funcional, aplicando-se a taxa de c�mbio entre a moeda funcional e a moeda estrangeira na data da transa��o � vista, sobre o montante em moeda estrangeira.

25. A data da transa��o � a data na qual a transa��o se qualifica para reconhecimento, de acordo com as NBCs TSP. Por motivos pr�ticos, muitas vezes � utilizada uma taxa que se aproxima da taxa real na data da transa��o. Por exemplo, a taxa m�dia semanal ou mensal pode ser utilizada para todas as transa��es, em cada moeda estrangeira, ocorridas durante aquele per�odo. Entretanto, se as taxas de c�mbio flutuarem significativamente, a utiliza��o da taxa m�dia do per�odo n�o � adequada.

26. Altera��es nas taxas de c�mbio podem ter impacto no caixa ou seus equivalentes mantidos ou a realizar em moeda estrangeira. A apresenta��o de tais varia��es cambiais � tratada na NBC TSP 12. Apesar de essas altera��es n�o serem fluxos de caixa, os seus efeitos devem ser apresentados na demonstra��o dos fluxos de caixa a fim de conciliar caixa e equivalentes de caixa no in�cio e final do per�odo. Esses valores devem ser apresentados separadamente dos fluxos de caixa provenientes de atividades operacionais, de investimento e de financiamento, e incluem as diferen�as, se houver, em rela��o � alternativa de tais fluxos de caixa serem demonstrados, utilizando-se a taxa de c�mbio do final do per�odo.

Apresenta��o em per�odos subsequentes

27. Em cada per�odo das demonstra��es cont�beis:

(a) os itens monet�rios em moeda estrangeira devem ser convertidos, utilizando-se a taxa de fechamento;

(b) os itens n�o monet�rios que s�o mensurados ao custo hist�rico em moeda estrangeira devem ser convertidos, utilizando-se a taxa de c�mbio da data da transa��o; e

(c) os itens n�o monet�rios que s�o mensurados ao seu valor justo em moeda estrangeira devem ser convertidos, utilizando-se a taxa de c�mbio da data em que o valor justo for determinado.

28. O valor cont�bil de um item � determinado em conjunto com outras NBCs TSP pertinentes. Por exemplo, itens do ativo imobilizado podem ser mensurados ao valor justo ou pelo custo hist�rico de acordo com a NBC TSP 07 - Ativo Imobilizado. Independentemente de o valor cont�bil ser determinado com base no custo hist�rico ou no valor justo, caso esse montante seja determinado em moeda estrangeira, deve ser convertido em moeda funcional de acordo com esta Norma.

29. O valor cont�bil de alguns itens deve ser determinado comparando-se dois ou mais valores. Por exemplo, o valor cont�bil dos estoques deve ser determinado pelo custo ou valor realiz�vel l�quido, dos dois o menor, de acordo com a NBC TSP 04 - Estoques. Da mesma forma, de acordo com a NBC TSP 09 - Redu��o ao Valor Recuper�vel de Ativo N�o Gerador de Caixa, o valor cont�bil de ativo n�o gerador de caixa, para o qual h� indica��o de redu��o ao valor recuper�vel, � o menor entre o valor cont�bil, antes de se considerarem poss�veis perdas por redu��o ao valor recuper�vel, e o seu valor recuper�vel. Quando o ativo n�o for monet�rio e for expresso em moeda estrangeira, o valor cont�bil deve ser determinado, comparando-se:

(a) o custo ou valor cont�bil, conforme o caso, convertido � taxa de c�mbio vigente na data da determina��o do valor (por exemplo, a taxa na data da transa��o para item mensurado em termos de custo hist�rico); e

(b) o valor l�quido realiz�vel ou o valor recuper�vel, conforme o caso, convertido � taxa de c�mbio da data em que o valor foi determinado (por exemplo, taxa de fechamento na data das demonstra��es cont�beis).

Essa compara��o pode gerar perda por redu��o ao valor recuper�vel a ser reconhecida na moeda funcional sem que seja reconhecida na moeda estrangeira e viceversa.

30. Quando v�rias taxas de c�mbio estiverem dispon�veis, a taxa de c�mbio a ser utilizada deve ser aquela a partir da qual os futuros fluxos de caixa representados pela transa��o ou saldo poderiam ser realizados se esses fluxos de caixa tivessem ocorrido na data da mensura��o. Se, temporariamente, n�o houver c�mbio entre duas moedas, a taxa a ser utilizada deve ser a primeira taxa de c�mbio subsequente a partir da qual a transa��o de c�mbio poderia ser efetuada.

Reconhecimento das varia��es cambiais

31. Como observado no item 5, esta Norma n�o trata de hedge accounting para itens em moeda estrangeira.

32. As varia��es cambiais que surgem da liquida��o de itens monet�rios, ou da convers�o de itens monet�rios por taxas diferentes daquelas pelas quais foram inicialmente convertidos durante o per�odo, ou em demonstra��es cont�beis anteriores, devem ser reconhecidas no resultado do per�odo em que surgirem, com exce��o das varia��es cambiais tratadas no item 37.

33. Quando itens monet�rios surgem de transa��es em moeda estrangeira e h� mudan�a na taxa de c�mbio entre a data da transa��o e a data da liquida��o, o resultado � uma varia��o cambial. Quando a transa��o deve ser liquidada dentro do mesmo per�odo cont�bil em que ocorreu, toda a varia��o cambial deve ser reconhecida nesse mesmo per�odo. Entretanto, quando a transa��o for liquidada em per�odo cont�bil subsequente, a varia��o cambial reconhecida em cada per�odo, at� a data de liquida��o, deve ser determinada pela mudan�a nas taxas de c�mbio ocorrida durante cada per�odo.

34. O tratamento da altera��o da taxa de c�mbio de moeda estrangeira na demonstra��o dos fluxos de caixa � descrito no item 26.

35. Quando o ganho ou a perda sobre itens n�o monet�rios for reconhecido diretamente no patrim�nio l�quido, qualquer varia��o cambial atribu�da �quele item de ganho ou perda deve, tamb�m, ser reconhecida diretamente no patrim�nio l�quido. Por outro lado, quando o ganho ou a perda sobre item n�o monet�rio for reconhecido no resultado do per�odo, qualquer varia��o cambial atribu�da �quele ganho ou perda deve, tamb�m, ser reconhecido no resultado do per�odo.

36. Outras NBCs TSP determinam que alguns ganhos ou perdas sejam reconhecidos diretamente no patrim�nio l�quido. Por exemplo, a NBC TSP 07 requer que determinados ganhos e perdas da reavalia��o de itens do ativo imobilizado sejam reconhecidos diretamente no patrim�nio l�quido. Quando tal ativo � mensurado em moeda estrangeira, o item 27 (c) determina que o valor reavaliado seja convertido, utilizando-se a taxa em vigor na data de determina��o do valor. Com isso, a varia��o cambial resultante tamb�m deve ser reconhecida no patrim�nio l�quido.

37. Varia��es cambiais provenientes de item monet�rio que faz parte do investimento l�quido da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis em entidade com opera��es no exterior (ver item 18) devem ser reconhecidas no resultado do per�odo das demonstra��es cont�beis separadas da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis ou das demonstra��es cont�beis individuais da entidade no exterior, conforme o caso. Nas demonstra��es cont�beis que incluem entidade com opera��es no exterior e entidade que reporta as demonstra��es cont�beis (por exemplo: demonstra��es cont�beis consolidadas, quando a entidade com opera��es no exterior � entidade controlada), tais varia��es cambiais devem ser reconhecidas, inicialmente, em item separado do patrim�nio l�quido e reconhecidas como ganho ou perda na aliena��o do investimento l�quido, de acordo com o item 57.

38. Quando o item monet�rio faz parte do investimento da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis em opera��es no exterior e est� expresso na moeda funcional dessa entidade, surge a varia��o cambial nas demonstra��es cont�beis individuais da entidade no exterior, conforme item 32. Se tal item est� expresso na moeda funcional da entidade no exterior, surge a varia��o cambial nas demonstra��es cont�beis separadas da entidade que apresenta as demonstra��es cont�beis, conforme item 32. Se esse item est� expresso em moeda que n�o � a funcional da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis ou da entidade no exterior, a varia��o cambial em ambas as entidades surge, tamb�m, conforme item 32. Tais varia��es cambiais devem ser reclassificadas para item espec�fico do patrim�nio l�quido nas demonstra��es cont�beis que incluem entidade com opera��es no exterior e nas demonstra��es cont�beis da entidade que as reporta, (por exemplo, demonstra��es cont�beis nas quais a entidade com opera��es no exterior � consolidada ou reconhecida pelo m�todo da equival�ncia patrimonial).

39. Quando a entidade mant�m seus registros cont�beis em moeda diferente da sua moeda funcional, ao elaborar suas demonstra��es cont�beis todos os valores devem ser convertidos para a moeda funcional, conforme os itens de 23 a 30. Esse procedimento deve gerar os mesmos valores na moeda funcional que teriam ocorrido se os itens tivessem sido registrados inicialmente na moeda funcional. Por exemplo, itens monet�rios s�o convertidos para a moeda funcional utilizando a taxa de fechamento, e itens n�o monet�rios mensurados com base no custo hist�rico s�o convertidos utilizando a taxa de c�mbio na data da transa��o que resultou em seu reconhecimento.

Mudan�a da moeda funcional

40. Quando h� mudan�a da moeda funcional, a entidade deve utilizar os procedimentos de convers�o aplic�veis � nova moeda funcional prospectivamente a partir da data da mudan�a.

41. Conforme visto no item 15, a moeda funcional da entidade deve refletir as transa��es, os eventos e as condi��es subjacentes que s�o significativas para ela. Portanto, uma vez determinada a moeda funcional, ela somente pode ser trocada se houver mudan�a nas transa��es, nos eventos e nas condi��es subjacentes. Por exemplo, a mudan�a na moeda que influencia fortemente os pre�os de venda de bens e servi�os pode causar a mudan�a na moeda funcional da entidade.

42. O efeito de mudan�a na moeda funcional deve ser contabilizado prospectivamente. Ou seja, a entidade deve efetuar a convers�o de todos os itens para a nova moeda funcional, utilizando a taxa de c�mbio na data da mudan�a. Os valores convertidos resultantes para os itens n�o monet�rios devem ser tratados como se fossem seus custos hist�ricos. Varia��es cambiais decorrentes da convers�o de opera��o no exterior, previamente classificada em patrim�nio l�quido, conforme os itens 37 e 44 (c), n�o devem ser reconhecidas no resultado do per�odo, at� a aliena��o da entidade no exterior.

Utiliza��o da moeda de apresenta��o diferente da moeda funcional

Convers�o para moeda de apresenta��o das demonstra��es cont�beis

43. A entidade pode apresentar suas demonstra��es cont�beis em qualquer moeda (ou moedas). Se a moeda de apresenta��o das demonstra��es cont�beis diferir da moeda funcional da entidade, sua demonstra��o do resultado e seu balan�o patrimonial devem ser convertidos para a moeda de apresenta��o. Por exemplo, quando uma entidade econ�mica, como organiza��o internacional, cont�m entidades individuais com diferentes moedas funcionais, as demonstra��es do resultado e os balan�os patrimoniais de cada entidade devem ser expressas na mesma moeda comum a todas elas para que as demonstra��es cont�beis consolidadas possam ser apresentadas.

44. A demonstra��o do resultado e o balan�o patrimonial de entidade com opera��es no exterior cuja moeda funcional n�o � de economia hiperinflacion�ria devem ser convertidas para moeda de apresenta��o diferente por meio dos seguintes procedimentos:

(a) ativos e passivos para cada balan�o patrimonial apresentado (por exemplo, incluindo as informa��es comparativas) devem ser convertidos utilizando a taxa de fechamento na data dessa demonstra��o;

(b) receitas e despesas para cada demonstra��o do resultado (por exemplo, incluindo as informa��es comparativas) devem ser convertidas utilizando a taxa de c�mbio em vigor nas datas das transa��es; e

(c) todas as varia��es cambiais resultantes devem ser reconhecidas como item separado do patrim�nio l�quido.

45. Na convers�o de fluxos de caixa, ou seja, dos recebimentos e pagamentos de caixa, de entidade com opera��es no exterior para fins de consolida��o na sua demonstra��o dos fluxos de caixa, a entidade que reporta as demonstra��es cont�beis deve estar em conformidade com os procedimentos da NBC TSP 12. A NBC TSP 12 requer que os fluxos de caixa da entidade controlada, a qual satisfaz � defini��o de entidade no exterior, sejam convertidos, utilizando-se as taxas de c�mbio entre a moeda de apresenta��o e a moeda estrangeira nas datas dos fluxos de caixa. A NBC TSP 12 tamb�m disp�e sobre ganhos e perdas n�o realizados oriundas de altera��es nas taxas de c�mbio no caixa e nos equivalentes de caixa mantidos ou a realizar em moeda estrangeira.

46. Por raz�es pr�ticas, a taxa que se aproxime da taxa de c�mbio em vigor nas datas das transa��es, por exemplo, taxa m�dia para o per�odo, � normalmente utilizada para converter itens de receita e despesa. Entretanto, se a taxa de c�mbio flutuar, significativamente, a utiliza��o da taxa m�dia do per�odo n�o � apropriada.

47. As varia��es cambiais mencionadas no item 44 (c) s�o decorrentes de:

(a) diferen�a entre a convers�o de receitas e despesas pela taxa de c�mbio em vigor nas datas das transa��es e a de convers�o de ativos e passivos pela taxa de fechamento. Tais varia��es cambiais decorrem tanto dos itens de receita e de despesa reconhecidos no resultado do per�odo, quanto daqueles reconhecidos diretamente no patrim�nio l�quido;

(b) diferen�a entre a convers�o do patrim�nio l�quido inicial � taxa de fechamento diferente da taxa de fechamento anterior.

Essas varia��es cambiais n�o devem ser reconhecidas no resultado porque as mudan�as na taxa de c�mbio t�m pouco ou nenhum efeito direto sobre os fluxos de caixa presentes e futuros das opera��es. Quando as varia��es cambiais s�o relacionadas � entidade com opera��es no exterior que � consolidada, mas que n�o seja controlada integral, as varia��es cambiais acumuladas resultantes da convers�o e atribu�veis a participa��es de n�o controladores devem ser apropriadas e reconhecidas como parte da participa��o desses n�o controladores no balan�o patrimonial consolidado.

48. A demonstra��o do resultado e o balan�o patrimonial da entidade cuja moeda funcional � a de economia hiperinflacion�ria devem ser convertidos para a moeda de apresenta��o por meio dos seguintes procedimentos:

(a) os valores (por exemplo, ativos, passivos, itens do patrim�nio l�quido, receitas e despesas, incluindo saldos comparativos) devem ser convertidos na taxa de fechamento na data das demonstra��es cont�beis mais recentes; exceto

(b) que, quando os valores s�o convertidos para a moeda de economia n�o hiperinflacion�ria, os valores comparativos devem ser aqueles apresentados em valores anuais correntes nas demonstra��es cont�beis do per�odo anterior (por exemplo, n�o s�o ajustados para mudan�as subsequentes no n�vel de pre�os ou mudan�as subsequentes na taxa de c�mbio).

49. Quando a moeda funcional da entidade for a de economia hiperinflacion�ria, a entidade deve atualizar monetariamente suas demonstra��es cont�beis, antes de adotar o m�todo de convers�o descrito no item 48, exceto para valores comparativos que devem ser convertidos em moeda de economia n�o hiperinflacion�ria (ver item 48 (b)). Quando a economia deixa de ser hiperinflacion�ria e a entidade n�o mais atualizar monetariamente suas demonstra��es cont�beis, ela deve utilizar como custo hist�rico, na convers�o para moeda de apresenta��o, os valores atualizados ao n�vel de pre�o da data em que a entidade deixou de efetuar a referida atualiza��o.

Convers�o das demonstra��es de entidade no exterior

50. Os itens de 51 a 56, al�m dos itens de 43 a 49, se aplicam quando a demonstra��o do resultado e o balan�o patrimonial de entidade com opera��es no exterior devem ser convertidos para moeda de apresenta��o para que a entidade com opera��es no exterior possa ser inclu�da nas demonstra��es cont�beis da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis por meio da consolida��o ou pelo m�todo da equival�ncia patrimonial.

51. A incorpora��o da demonstra��o do resultado e do balan�o patrimonial de entidade com opera��es no exterior �quelas da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis devem seguir os procedimentos normais de consolida��o, tais como a elimina��o de saldos e transa��es entre entidades que formam a entidade econ�mica (ver NBC TSP 17 - Demonstra��es Cont�beis Consolidadas).

52. Entretanto, ativo (ou passivo) monet�rio de entidade que perten�a � entidade econ�mica, seja ele de curto ou de longo prazos, n�o pode ser eliminado contra o passivo (ou ativo) correspondente de outra entidade que perten�a � mesma entidade econ�mica sem apresentar o resultado das flutua��es da moeda nas demonstra��es cont�beis consolidadas. Isso ocorre
porque o item monet�rio representa um compromisso para converter uma moeda em outra e exp�e a entidade que reporta as demonstra��es cont�beis a ganhos ou a perdas devido �s flutua��es da moeda. Portanto, nas demonstra��es cont�beis consolidadas da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis, tal varia��o cambial deve continuar a ser reconhecida no resultado do per�odo ou, se origin�ria das circunst�ncias descritas no item 37, deve ser classificada no patrim�nio l�quido at� a aliena��o do investimento.

53. Quando a data das demonstra��es cont�beis de entidade no exterior for diferente da data da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis, a entidade com opera��es no exterior normalmente elabora demonstra��es adicionais referentes � mesma data das demonstra��es cont�beis da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis. A NBC TSP 17 especifica as exig�ncias a serem adotadas quando a data das demonstra��es cont�beis da entidade controladora n�o coincide com a da entidade controlada.

54. Quando existe diferen�a entre a data das demonstra��es cont�beis da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis e a entidade no exterior, os ativos e os passivos da entidade com opera��es no exterior devem ser convertidos pela taxa de c�mbio em vigor na data das demonstra��es cont�beis da entidade no exterior.

55. Os ajustes devem ser efetuados para mudan�as significativas na taxa de c�mbio at� a data das demonstra��es cont�beis da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis, de acordo com a NBC TSP 17. A mesma abordagem deve ser utilizada ao adotar o m�todo da equival�ncia patrimonial para coligadas e empreendimentos controlados em conjunto, de acordo com a NBC TSP 18 - Investimento em Coligada e em Empreendimento Controlado em Conjunto.

56. O �gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) e qualquer ajuste ao valor justo dos ativos e passivos decorrentes da aquisi��o de entidade no exterior devem ser tratados como ativo e passivo da entidade no exterior. Portanto, devem ser expressos na moeda funcional da entidade no exterior e convertidos pela taxa de fechamento, de acordo com os itens 44 e 48.

Aliena��o total ou parcial de entidade no exterior

57. Na aliena��o de entidade no exterior, o valor acumulado das diferen�as das varia��es cambiais relacionadas � entidade no exterior e acumulada em item separado do patrim�nio l�quido deve ser reclassificado para o resultado do per�odo quando o ganho ou a perda da aliena��o for reconhecido (ver NBC TSP 11 - Apresenta��o das Demonstra��es Cont�beis).

57A. Al�m do tratamento cont�bil previsto para a aliena��o integral da participa��o da entidade em entidade no exterior, as seguintes aliena��es parciais devem ser contabilizadas como aliena��o:

(a) quando a aliena��o parcial envolver a perda de controle de controlada que contenha entidade no exterior, mesmo que a entidade mantenha participa��o na excontrolada ap�s a aliena��o parcial; e

(b) quando a participa��o retida ap�s a aliena��o parcial de participa��o em acordo em conjunto ou aliena��o parcial de participa��o em coligada que incluir opera��o no exterior for ativo financeiro que inclui opera��o no exterior.

57B. Na aliena��o de controlada que contenha entidade no exterior, o montante acumulado de varia��es cambiais relacionadas a essa entidade, que tenha sido atribu�do � participa��o de n�o controladores, deve ser desreconhecido, sem, contudo, ser transferido para resultados acumulados no patrim�nio l�quido.

57C. Na aliena��o parcial de controlada que contenha entidade no exterior, a entidade deve realocar o montante acumulado de varia��es cambiais reconhecido no patrim�nio l�quido �s participa��es de n�o controladores nessa entidade no exterior, na propor��o da participa��o destes. Em qualquer outra aliena��o parcial de entidade no exterior, a entidade deve transferir para resultados acumulados somente a participa��o proporcional alienada sobre o montante acumulado de varia��es cambiais reconhecido no patrim�nio l�quido.

57D. A aliena��o parcial da participa��o em entidade no exterior � qualquer redu��o da participa��o mantida por entidade na entidade no exterior, com exce��o daquelas redu��es previstas no item 57A que devem ser contabilizadas como aliena��o.

58. A entidade pode alienar suas participa��es em entidade com opera��es no exterior por meio de venda, liquida��o, reembolso de a��es do capital ou abandono de toda ou parte daquela entidade no exterior. O pagamento de dividendo ou distribui��o similar s� faz parte da aliena��o quando constitui retorno sobre o investimento, por exemplo, quando o dividendo ou distribui��o similar � pago com os lucros da pr�aquisi��o. No caso de aliena��o parcial, apenas a parte proporcional das varia��es cambiais acumuladas relacionadas devem ser inclu�das no ganho ou na perda. A redu��o do valor cont�bil de entidade com opera��es no exterior n�o constitui aliena��o parcial. Consequentemente, nenhuma parte do ganho ou da perda cambial diferido deve ser reconhecida no resultado do per�odo no momento da redu��o.

Efeitos fiscais das varia��es cambiais

59. Para entidades sujeitas a tributos sobre a renda, que reportam as demonstra��es cont�beis, a orienta��o sobre o tratamento dos (a) efeitos fiscais associados aos ganhos e �s perdas em transa��es com moeda estrangeira, e (b) varia��es cambiais provenientes da convers�o de demonstra��es cont�beis da entidade (incluindo entidade no exterior) em moeda diferente podem ser encontrados nas Normas Brasileiras de Contabilidade.

Divulga��o

60. Nos itens 62 e de 64 a 66, as refer�ncias � moeda funcional se aplicam, no caso de entidade econ�mica, � moeda funcional da controladora.

61. A entidade deve divulgar:

(a) o montante das varia��es cambiais reconhecidas no resultado do per�odo, exceto para aquelas provenientes de instrumentos financeiros avaliados pelo valor justo por meio do resultado; e

(b) varia��es cambiais l�quidas, classificadas em conta espec�fica do patrim�nio l�quido, e a concilia��o do montante de tais varia��es cambiais, no come�o e no fim do per�odo.

62. Quando a moeda de apresenta��o das demonstra��es cont�beis for diferente da moeda funcional, esse fato deve ser citado juntamente com a divulga��o da moeda funcional e a raz�o para a utiliza��o de moeda de apresenta��o diferente.

63. Quando houver mudan�a na moeda funcional da entidade que reporta as demonstra��es cont�beis ou de entidade no exterior significativa, esse fato e a raz�o para a mudan�a da moeda funcional devem ser divulgados.

64. Quando a entidade apresenta suas demonstra��es cont�beis em moeda que seja diferente da sua moeda funcional, ela somente deve mencionar que essas demonstra��es cont�beis est�o em conformidade com as NBCs TSP, se estiverem de acordo com todas as exig�ncias de cada norma aplic�vel, incluindo o m�todo de convers�o descrito nos itens 44 e 48.

65. A entidade, algumas vezes, apresenta suas demonstra��es cont�beis ou outras informa��es cont�beis em moeda que n�o a sua moeda funcional sem cumprir as exig�ncias do item 64. Por exemplo, a entidade pode converter para outra moeda somente itens selecionados de suas demonstra��es cont�beis ou, ent�o, a entidade, cuja moeda funcional n�o seja moeda de economia hiperinflacion�ria, pode converter as demonstra��es cont�beis para outra moeda, convertendo todos os itens pela taxa de fechamento mais recente. Essas convers�es n�o est�o de acordo com as NBCs TSP, e as divulga��es especificadas no item 66 devem ser exigidas.

66. Quando a entidade apresentar suas demonstra��es cont�beis ou outras informa��es cont�beis em moeda que n�o a sua moeda funcional ou a moeda de apresenta��o das demonstra��es cont�beis, e as exig�ncias do item 64 n�o forem cumpridas, a entidade deve:

(a) identificar claramente as informa��es como sendo informa��es suplementares para distingui-las das informa��es que est�o de acordo com as NBCs TSP;

(b) divulgar a moeda utilizada para essas informa��es suplementares; e

(c) divulgar a moeda funcional da entidade e o m�todo de convers�o utilizado para determinar as informa��es suplementares.

67 a 73. (N�o convergidos).

Vig�ncia

Esta Norma deve ser aplicada pelas entidades do setor p�blico a partir de 1� de janeiro de 2021, salvo na exist�ncia de algum normativo em �mbito nacional que estabele�a prazos espec�ficos - casos em que estes prevalecem.

ZULMIR IV�NIO BREDA

Presidente do Conselho

Quanto ao reconhecimento inicial de operações em moeda estrangeira?

Como deve ser reconhecida a variação cambial?

Como contabilizar recebimento em moeda estrangeira?

Quais são os tipos de transações possíveis com moeda estrangeira?